Releváns jogszabály:

– 1995. évi CXVII. törvény a személyi jövedelemadóról

A vállalkozásoknak van életciklusa: alapítás, működés, átalakulás, megszüntetés. Nemcsak az alapítás, esetleg az átalakulás, de a megszüntetés is számos okból történhet. A vállalkozásból kivont jövedelem alapesete az, ha a társas vállalkozás megszűnik. Megszűnhet a vállalkozás felszámolás vagy végelszámolás útján is. Ha a megszűnés során marad a tagok között felosztható vagyon, akkor annak adózása során a vállalkozásból kivont jövedelem szabályait kell figyelembe venni. Ha nem szűnik meg a társaság, hanem pl. több tag esetén az egyik értékesíti az üzletrészét, akkor az árfolyamnyereségből származó jövedelem szabályait kell alkalmazni. A kettő mégis összefügg.

A vállalkozásból kivont jövedelem adózására irányadó szabályok gyakorlatilag kiegészítik az árfolyamnyereségre vonatkozó rendelkezéseket. Mindkét esetben a magánszemély a tagi jogviszonyára tekintettel részesül jövedelemben. Az a különbség, hogy árfolyamnyereség esetén a magánszemély más személynek értékesíti a tagsági jogosultságot megtestesítő értékpapírt, azaz az értékpapír tulajdonosa az ügylet eredményeképpen megváltozik, egy másik magánszemély lesz. Ugyanakkor a vállalkozásból kivont jövedelem esetén az értékpapír nem más személy tulajdonába kerül át, hanem megszűnik, vagy értéke lecsökken.

Vállalkozásból kivont jövedelem – jogszabályok

A vállalkozásból kivont jövedelmet a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja-tv.) 68. §-a alapján kell megállapítani.

Az Szja tv. 68. § (1) bekezdése szerint a társas vállalkozás (kivéve az MRP szervezetet) jogutód nélküli megszűnése következtében a magánszemély tag (részvényes, üzletrész-tulajdonos) által e jogviszonyára tekintettel a társas vállalkozás vagyonából megszerzett bevételből az a rész, amely meghaladja az értékpapír megszerzésére fordított érték és a társas vállalkozás kötelezettségeiből a magánszemélyre jutó kötelezettségek együttes összegét, a magánszemély jövedelmének minősül. A bevételt és a magánszemélyre jutó kötelezettségek értékét a vagyonfelosztási javaslat (ennek hiányában az annak megfelelő megállapodás, vagy a vagyonfelosztási javaslat alapjául szolgáló záró számviteli beszámoló mérlege) szerint kell megállapítani. A kötelezettségek alapján teljesített kiadást a későbbiekben a jövedelem megállapításánál költségként nem lehet elszámolni. E rendelkezések irányadók a társas vállalkozás cégbejegyzése iránti kérelem elutasítása, valamint a társas vállalkozás cégbejegyzése iránti eljárás megszüntetése következtében a magánszemély tag (részvényes, üzletrész-tulajdonos) által e jogviszonyára tekintettel megszerzett jövedelemre is.

(2) A társas vállalkozás (kivéve az MRP szervezetet) jegyzett tőkéjének tőkekivonás útján történő leszállítása következtében a magánszemély tag (részvényes, üzletrész-tulajdonos) által e jogviszonyára tekintettel a társas vállalkozás vagyonából megszerzett bevételből az a rész, amely meghaladja az értékpapír megszerzésére fordított értéknek a jegyzett tőke leszállításával arányos részét, a magánszemély jövedelmének minősül. A bevételt a társas vállalkozásnak a számvitelről szóló törvény előírásai szerint vezetett nyilvántartásainak megfelelően kell megállapítani. Az értékpapír megszerzésére fordított értékből azt a részt, amelyet e jövedelem megállapításakor bevételt csökkentő tételként vettek figyelembe, a későbbiekben nem lehet elszámolni a magánszemély jövedelmének megállapításakor.

(3)  A társas vállalkozás (kivéve az MRP szervezetet) vagyonából a magánszemély által tagi (részvényesi, üzletrész-tulajdonosi) jogviszonyának megszűnése – ide nem értve a társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnését, az értékpapír átruházását – következtében, arra tekintettel megszerzett bevételből az a rész, amely meghaladja az értékpapír megszerzésére fordított érték és a társas vállalkozás kötelezettségeiből a magánszemély által – a jogviszony megszűnésével összefüggő elszámolás keretében – átvállalt kötelezettségek együttes összegét, a magánszemély jövedelmének minősül. A bevételt és a magánszemély által átvállalt kötelezettségek értékét a társas vállalkozásnak a számvitelről szóló törvény előírásai szerint vezetett nyilvántartásainak megfelelően kell megállapítani. Az átvállalt kötelezettségek alapján teljesített kiadást a későbbiekben a jövedelem megállapításánál költségként nem lehet elszámolni. E rendelkezések irányadók különösen a tagsági jogviszony kizárás, rendes felmondás vagy azonnali hatályú felmondás révén történő megszűnésére, valamint a társas vállalkozás átalakulása, egyesülése, szétválása esetén a jogutódban részt venni nem kívánó tag vonatkozásában.

(4) Az (1)-(3) bekezdésben foglaltak alkalmazásakor az értékpapír megszerzésére fordított értéket az árfolyamnyereségből származó jövedelemre vonatkozó rendelkezések szerint kell meghatározni.

(5)  Az MRP szervezet megszűnése esetén a részt vevő magánszemély által a szervezet vagyonából megszerzett bevételnek az a része, amely meghaladja a magánszemély részére még járó, de a tulajdonába korábban nem került, a szervezet analitikájában a számvitelről szóló törvény felhatalmazása alapján kiadott kormányrendelet szerint elkülönítetten, a megszerzett részvények, üzletrészek között kimutatott értékpapírok (ide nem értve a visszavásárolt vagyonrésznek minősülő értékpapírokat) együttes könyv szerinti értékét, a magánszemély jövedelmének minősül. A bevételt és az értékpapírok könyv szerinti értékét a szervezet utolsó üzleti évéről elkészített beszámolót alátámasztó nyilvántartások szerint kell megállapítani. Az MRP szervezet az adózás rendjéről szóló törvényben az adóbevallás benyújtására előírt határidőig résztvevőnként adatot szolgáltat az állami adó- és vámhatóság részére a jövedelem megállapításakor a bevétel csökkentéseként elszámolt értékpapírok együttes könyv szerinti értékéről.

(6) A javadalmazási politika keretében megszerezhető pénzügyi eszközök kezelését szolgáló MRP szervezet vagyonából a résztvevő által tagi részesedése bevonása következtében, arra tekintettel megszerzett bevétel a résztvevő jövedelmének minősül. Ha az MRP alapjául szolgáló javadalmazási politika arról rendelkezett, hogy a bevont tagi részesedéshez kapcsolódóan az MRP szervezet által vagyoni hozzájárulásként átvett pénzügyi eszközök ellenérték fejében illetik meg a résztvevőt, akkor a jövedelem megállapításánál (legfeljebb a bevétel összegéig) a résztvevő bevételét csökkentő tételként kell számításba venni az általa a pénzügyi eszköz ellenértékeként a tagi részesedése bevonásáig megfizetett összeget. Ha azonban a résztvevőt terhelő ellenérték teljesítése úgy történik, hogy az ellenértéket az MRP szervezet levonja a résztvevőt tagi részesedése bevonására tekintettel megillető igény összegéből, akkor az így levont összeget sem a résztvevő által megszerzett bevételként, sem az általa megfizetett ellenértékként nem lehet számításba venni. A résztvevő halála esetén örököse, vagy az általa a tagi részesedés kedvezményezettjeként megjelölt magánszemély a vállalkozásból kivont jövedelem megállapításakor a résztvevővel esik egy tekintet alá.

(6a) Vállalkozásból kivont jövedelemnek minősül a KMRP szervezet vagyona felosztása során a résztvevő által pénzben megszerzett bevétel csökkentve a résztvevőként teljesített befizetés (ide nem értve a KMRP szervezet által eladásra kínált vagyonrész megszerzésére fordított összeget) összegének arányos – a pénzbeli formában megszerzett bevételnek a vagyonfelosztáskor megszerzett összes bevétel arányában megállapított – részével.

(7) Ha az (1)-(3) és (5) bekezdés rendelkezései szerint a bevétel megállapításánál irányadó érték nem éri el az alapjául szolgáló eszköznek a jövedelemszerzés időpontjára vonatkozó szokásos piaci értékét, a jövedelem meghatározásakor a szokásos piaci értéket kell bevételnek tekinteni.

(8) A vállalkozásból kivont jövedelem tekintetében a jövedelemszerzés időpontja:

a) a társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnése esetén az utolsó üzleti évéről készített mérleg, zárómérleg mérlegfordulónapja;

b) a cégbejegyzési kérelem elutasítása, valamint a cégeljárás megszüntetése esetén az előtársasági működés időszakáról készített beszámoló mérlegfordulónapja;

c) az a)-b) pontban nem említett esetben a kifizetés, a juttatás napja; ha a kifizetés, illetve a juttatás ugyanazon magánszemély részére több részletben történik, azt kell feltételezni, hogy a kifizető mindig a jövedelmet fizeti ki először a magánszemély számára.

(9)  A vállalkozásból kivont jövedelemre vonatkozó rendelkezések alkalmazásában társas vállalkozás az a külföldi székhelyű jogi személy és egyéb szervezet is, amely a székhelye szerinti államban – kivéve az alacsony adókulcsú államot – a társasági adónak megfelelő adó alanya.

(10)  A belföldi székhelyű társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnése, cégbejegyzése iránti kérelem elutasítása és cégbejegyzése iránti eljárás megszüntetése esetén az adót a társas vállalkozás a jövedelemszerzés időpontjára megállapítja, valamint az adózás rendjéről szóló törvény előírásai szerint bevallja és – akkor is, ha a levonásra bármely okból nem kerülhet sor – megfizeti; a kifizető a magánszemély helyett megfizetett, bevallott adót beszámíthatja a magánszeméllyel szembeni kötelezettségébe. Egyébként az adót a kifizető a kifizetés időpontjában megállapítja, valamint az adózás rendjéről szóló törvény előírásai szerint bevallja és megfizeti.

A vállalkozásból kivont jövedelem esetén társas vállalkozásnak minősül az Szja tv. 3. § 33. pontja szerinti szervezetek – gazdasági társaság, az európai részvénytársaság (ideértve az európai holding részvénytársaságot is), az európai szövetkezet, az egyesülés, a szövetkezet, a lakásszövetkezet, az egyéni cég, az ügyvédi iroda, a végrehajtói iroda, a közjegyzői iroda, a szabadalmi ügyvivői iroda, az erdőbirtokossági társulat, az MRP szervezet -, valamint a 68. § (9) bekezdés szerint a külföldi székhelyű jogi személy és egyéb szervezet is, amely a székhelye szerinti államban – kivéve az alacsony adókulcsú államot – a társasági adónak megfelelő adó alanya. Az alacsony adókulcsú államban működő társas vállalkozásból kivont jövedelem az Szja-tv. 28. § (13) bekezdése alapján a magánszemély egyéb jövedelmének minősül.

Vállalkozásból kivont jövedelemről akkor beszélhetünk, ha a társas vállalkozás jogutód nélkül megszűnik, vagy a társas vállalkozás jegyzett tőkéjét tőkekivonás útján leszállítják, vagy tagi jogviszony megszűnik (magánszemély kizárása; rendes vagy azonnali hatályú felmondás; társas vállalkozás átalakulása). Az MRP szervezet megszűnése esetén szerzett jövedelemre speciális szabályok vonatkoznak. Vállalkozásból kivont jövedelemnek minősül a KMRP-szervezet (Különleges Munkavállalói Résztulajdonosi Program) vagyona felosztása során a résztvevő által pénzben megszerzett bevétel, csökkentve a résztvevőként teljesített befizetés (ide nem értve a KMRP-szervezet által eladásra kínált vagyonrész megszerzésére fordított összeget) összegének arányos – a pénzbeli formában megszerzett bevételnek a vagyonfelosztáskor megszerzett összes bevétel arányában megállapított – részével [Szja tv. 68. § (6a) bekezdés]. KMRP létrehozására 2021. júliusától van lehetőség.

Példa: A Kft. 2021.12.27-ei fordulónapra nyújtotta be a végelszámolási záróbevallásokat és beszámolót. A cég törlését követően vállalkozásból kivont jövedelem jogcímen vagyon kiadására fog sor kerülni 2022-ben. A kérdés az, hogy mikor keletkezik szocho-fizetési kötelezettség, illetve a szocho fizetésénél a felső korláttal a 2021-es évivel, vagy a kifizetéskori 2022. évivel kell számolni?

Az Szja tv. 68. § (1) bekezdése szerint a társas vállalkozás (kivéve az MRP-szervezetet) jogutód nélküli megszűnése következtében a magánszemély tag (részvényes, üzletrész-tulajdonos) által e jogviszonyára tekintettel a társas vállalkozás vagyonából megszerzett bevételből az a rész, amely meghaladja az értékpapír megszerzésére fordított érték és a társas vállalkozás kötelezettségeiből a magánszemélyre jutó kötelezettségek együttes összegét, a magánszemély jövedelmének minősül.

Az Szja tv. 68. § (8) bekezdés a) pontjában foglaltak szerint a vállalkozásból kivont jövedelem tekintetében a jövedelemszerzés időpontja a társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnése esetén az utolsó üzleti évéről készített mérleg, zárómérleg mérlegfordulónapja (eltérően az Szja tv. 9. §-ában meghatározott általánosan meghatározott bevételszerzési időponttól).

Az Szja tv. 68. § (10) bekezdése pedig arról rendelkezik, hogy a belföldi székhelyű társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnése esetén az adót a társas vállalkozás a jövedelemszerzés időpontjára megállapítja, valamint az adózás rendjéről szóló törvény előírásai szerint bevallja és – akkor is, ha a levonásra bármely okból nem kerülhet sor – megfizeti; a kifizető a magánszemély helyett megfizetett, bevallott adót beszámíthatja a magánszeméllyel szembeni kötelezettségébe.

A fenti esetben, ha a Kft. 2021. 12. 27-ei fordulónapra nyújtja be a végelszámolási záróbevallásokat, akkor a tulajdonos(ok) vállalkozásból kivont jövedelmének megszerzése időpontja 2021. 12. 27. napja, még abban az esetben is, ha a vagyont a Kft. még 2021-ben nem adta ki, arra csak 2022. január hóban került rá sor.

A szociális hozzájárulási adóról szóló 2018. évi LII. törvény (a továbbiakban: Szocho tv.) 18. § (2) bekezdése alapján a kifizető a szociális hozzájárulási adót a természetes személytől levonja és a juttatást követő hónap 12. napjáig fizeti meg és vallja be. Ez azt is jelenti, hogy miután a juttatás időpontjának 2021. 12. hó minősül, így a Szocho tv. 2. § (2) bekezdésében meghatározott adófizetési felső határ összegénél azt kell megvizsgálni, hogy a magánszemély a 2021. évben a Szocho tv. 1. § (1)-(3) bekezdés és az 1. § (5) bekezdés a)-e) pontja szerinti jövedelme (ideértve a vállalkozásból kivont jövedelmet is) elérte-e a 2021. évi minimálbér összegének huszonnégyszeresét (3 864 000 forintot). Minimálbér fogalmát az Értelmező rendelkezések között találjuk. Ha a magánszemély a kifizetőnek nyilatkozott arról, hogy elérte az adófizetési felső határt, akkor a kifizetőnek szociális hozzájárulási adót nem kell levonnia [Szocho tv. 29. § (1) bekezdés].

Tagi jogviszony megszűnése

Vállalkozásból kivont jövedelme keletkezhet a magánszemélynek akkor is, ha a tagi jogviszonya a társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnésétől, az értékpapír átruházásától eltérő módon szűnik meg. Ilyen eset lehet különösen a magánszemély kizárása, rendes felmondása vagy azonnali hatályú felmondása esetén, illetve a társas vállalkozás átalakulása esetén a jogutód társaságban részt venni nem kívánó tag vonatkozásában. Ebben az esetben vállalkozásból kivont jövedelemnek minősül a társaságtól megszerzett bevételből az a rész, amely meghaladja az értékpapír megszerzésére fordított érték és a társas vállalkozás kötelezettségeiből a magánszemély által átvállalt kötelezettségek együttes összegét.

A bevételt és a magánszemély által átvállalt kötelezettségek értékét a társas vállalkozásnak a számvitel szabályainak, nyilvántartásainak megfelelően kell megállapítani azzal, hogy a bevétel nagysága nem lehet alacsonyabb a magánszemélynek átadott eszközök szokásos piaci értékénél. Az értékpapír megszerzésére fordított értéket az árfolyamnyereségből származó jövedelemre vonatkozó rendelkezések szerint kell meghatározni.

Amennyiben a magánszemély a jogviszony megszűnésével összefüggő elszámolás keretében a társaság valamely kötelezettségét átvállalja, akkor a vállalkozástól megszerzett jövedelmét ennek a kötelezettségnek a megállapodásban rögzített értékével csökkentheti. Azonban a kötelezettség teljesítésével kapcsolatos kiadásokat a magánszemély a későbbiekben semmilyen jövedelmének megállapítása során nem veheti figyelembe.

Jogeset

Tényállás: a felszámolás alatt álló adózó felszámolási zárómérlegének mérlegfordulónapja 2020. május 18. volt, a felszámoló 2020. május 20-án benyújtotta a társaság záró adóbevallását, személyi jövedelemadó (szja) kötelezettséget nem vallott. A zárójelentés pénzforgalmi kimutatása és a vagyonfelosztási javaslat alapján a fennmaradt 8.201.273 Ft pénzösszegből levonandó a tag által befizetett 3.000.000 Ft törzstőke, bruttó 5.201.273 Ft a tag jövedelme, aki részére a felszámoló számfejti a bruttó jövedelmet terhelő szja-t, illetve mint kifizető, azt az adóhatóság részére megfizeti.

A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Kelet-budapesti Adó- és Vámigazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú adóhatóság) 2020. január 1. – 2020. május 18. közötti időszakra valamennyi adóra és költségvetési támogatásra kiterjedő adóellenőrzés eredményeként a 6755548760 iktatószámú határozatával szja adónemben adózót 780.000 Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözet, 390.000 Ft adóbírság és 25.000 Ft késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte.

Az adóhatóság határozatában, döntésének indokolásában kifejtette, hogy az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. (a továbbiakban: Art.) 53. § (1) bekezdése, a csődeljárásról és a felszámolási eljárásról szóló 1991. évi XLIX. törvény (a továbbiakban: Csőd tv.) 52. § (1) bekezdése, a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja. tv.) 68. § (1) bekezdése, 68. § (8) bekezdésének a) pontja és 68. § (10) bekezdése alapján adózónak a vállalkozásból kivont jövedelem után személyi jövedelemadó bevallási és fizetési kötelezettsége keletkezett, melynek nem tett eleget.

A gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén a magánszemély tag által e jogviszonyára tekintettel történő jövedelemszerzésére, a jövedelem megállapításának módjára és a jövedelemszerzés időpontára vonatkozóan az Szja tv. 68. § (1) bekezdését és az Szja tv. (8) bekezdés a) pontját kell alkalmazni. A speciális szabályozás értelmében a társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnése esetén a vállalkozásból kivont jövedelem tekintetében a jövedelemszerzés időpontja nem az általános szabályok szerint alakul, vagyis nem a kifizetés napja, hanem az utolsó üzleti évéről készített mérleg, zárómérleg mérlegfordulónapja.

Az Szja tv. 68. § (8) bekezdése egyértelműen tartalmazza, hogy a vállalkozásból kivont jövedelem tekintetében a jövedelemszerzés időpontja a társas vállalkozás jogutód nélküli megszűnése esetén az utolsó üzleti évéről készített mérleg, zárómérleg mérlegfordulónapja. A nem adóügyben, hanem a felszámolási eljárás keretében hozott bírósági végzés a jogszabály egyértelmű rendelkezését nem írhatja felül. (Kúria Kfv. 35.108/2022/2.)